Налоговая проверка может завершиться доначислением налога на прибыль, НДС, штрафных санкций и принятием одного или нескольких налоговых уведомлений-решений. Однако отражение определённого вывода в акте проверки само по себе не отвечает на вопрос, имеет ли соответствующее доначисление надлежащее документальное и экономическое обоснование.
Когда спор касается бухгалтерского и налогового учёта, первичных документов, хозяйственных операций, расчётов налогов, налогового кредита или иных экономических показателей, для установления соответствующих обстоятельств могут быть нужны специальные экономические знания.
Украинский центр судебных экспертиз проводит судебно-экономические экспертизы и экспертные исследования, в частности по вопросам документального подтверждения выводов актов налоговых проверок и показателей, ставших основанием для налоговых доначислений и налоговых уведомлений-решений.
Что может проверить экономическая экспертиза после налоговой проверки
Задача эксперта-экономиста заключается не в юридической оценке законности налогового уведомления-решения. Вопросы права не относятся к предмету судебно-экономической экспертизы. Эксперт исследует экономическую и документальную основу выводов контролирующего органа.
- документальное подтверждение выводов акта налоговой проверки;
- правильность отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учёте;
- документальное подтверждение доходов и расходов предприятия;
- обоснованность определения объекта налогообложения налогом на прибыль;
- формирование налогового кредита и налоговых обязательств по НДС;
- соответствие данных первичных документов бухгалтерским регистрам, налоговой и финансовой отчётности;
- документальное подтверждение хозяйственных операций;
- правильность экономических расчётов, на которых основываются налоговые доначисления;
- вопросы, связанные с налоговыми накладными и их отражением в налоговом учёте.
То есть экспертное исследование позволяет перейти от общего возражения против результатов проверки к предметному вопросу: подтверждается ли документами конкретный экономический вывод контролирующего органа.
От акта налоговой проверки к налоговому уведомлению-решению
Акт документальной проверки фиксирует результаты проверки, описание исследованных операций, установленные контролирующим органом обстоятельства, расчёты и выводы. На основании результатов проверки могут приниматься налоговые уведомления-решения.
В налоговом споре принципиальное значение может иметь не только сумма доначисления, но и то, на каких первичных документах, бухгалтерских регистрах, налоговой отчётности и других экономических данных основывается соответствующий вывод. Именно эта документальная и расчётная сторона спора может быть предметом экономической экспертизы.
Какие вопросы можно поставить эксперту
Формулировка вопросов имеет принципиальное значение. Эксперт не должен отвечать на вопрос «Является ли налоговое уведомление-решение незаконным?» или «Подлежит ли НУР отмене?». Это вопросы права.
Для экономической экспертизы предметными могут быть, например, такие вопросы:
- Подтверждаются ли документально выводы акта документальной проверки о занижении налога на прибыль предприятия за соответствующий период?
- Подтверждаются ли документально выводы акта проверки о занижении налога на добавленную стоимость?
- Подтверждаются ли документально объёмы хозяйственных операций предприятия с соответствующими контрагентами?
Конкретная редакция вопросов определяется с учётом содержания акта проверки, НУР, первичных документов и обстоятельств конкретного спора.
Какие документы исследует эксперт-экономист
Объём документов зависит от предмета проверки и поставленных вопросов. В реальной экспертной практике исследование может охватывать значительный массив взаимосвязанных материалов: договоры и дополнительные соглашения, акты выполненных работ или предоставленных услуг, платёжные документы, банковские выписки, налоговые накладные и расчёты корректировки, регистры бухгалтерского учёта, карточки счетов, оборотно-сальдовые ведомости, декларации по НДС и налогу на прибыль, финансовую отчётность, акт проверки, НУР и другие документы.
Важен не механический подсчёт документов, а их взаимное сопоставление. Практическая логика исследования может выглядеть так: договор → акт → платёж → банковская выписка → бухгалтерский регистр → налоговая накладная → декларация.
Первичные документы как основа экономического исследования
Одним из ключевых направлений исследования в налоговых спорах является первичная документация. Эксперт может проверить её содержание и реквизиты, связь с договорами и фактическими расчётами, а также отражение соответствующих операций в бухгалтерском учёте, финансовой и налоговой отчётности.
При этом оценивается не один документ в отрыве от других, а вся документальная модель хозяйственной операции. Если соответствующие данные согласуются между собой, это даёт эксперту основания сформулировать вывод о документальном подтверждении исследуемой операции.
Хозяйственные операции и налоговые доначисления
Распространённым предметом налогового спора является вывод контролирующего органа о неподтверждении хозяйственных операций или отсутствии достаточных доказательств фактического получения товаров, работ или услуг. В такой ситуации исследуются договоры, первичные документы, фактические расчёты, движение средств, бухгалтерские записи, налоговые накладные, налоговая отчётность и другие материалы, касающиеся операции.
Особое значение это приобретает в отношении услуг, результат которых не всегда существует в виде материального объекта. Например, при исследовании юридических, консультационных или иных профессиональных услуг могут анализироваться не только акты, но и отчёты о выполненных работах, подготовленные документы и их связь с хозяйственной деятельностью заказчика.
Экономическая экспертиза по налогу на прибыль
Если контролирующий орган считает определённые расходы предприятия необоснованными или документально не подтверждёнными, это может влиять на финансовый результат и сумму налога на прибыль. Экспертное исследование может включать анализ первичных документов о расходах, их отражения на счетах бухгалтерского учёта, связи с хозяйственной деятельностью, финансовой отчётности, деклараций по налогу на прибыль и расчётов контролирующего органа.
Экономическая экспертиза по НДС
Налоговые споры по НДС могут касаться формирования налогового кредита, определения налоговых обязательств, документального подтверждения операций, налоговых накладных и базы налогообложения. Эксперт может сопоставлять договоры и первичные документы, фактические расчёты, налоговые накладные, бухгалтерские регистры, декларации по НДС и соответствующие приложения.
Когда налоговая ставит под сомнение цену хозяйственной операции
Отдельное сложное направление — случаи, когда налоговые доначисления связаны с выводами контролирующего органа об уровне цен.
В реальной практике УЦСЕ исследовалась ситуация, когда контролирующий орган сравнивал фактические ставки аренды нежилых помещений с определённым им уровнем рыночных цен и на этом основании рассчитал дополнительные налоговые обязательства по НДС.
Экспертное исследование показало необходимость анализировать не только средние показатели из открытых источников, но и реальные условия конкретных договоров и экономические обстоятельства, в которых они исполнялись. В исследованной ситуации размер арендной платы менялся, в частности, в связи с карантинными ограничениями, а впоследствии — с условиями ведения хозяйственной деятельности во время военного положения; соответствующие изменения оформлялись договорами и дополнительными соглашениями.
Поэтому при исследовании цены могут иметь значение площадь и состояние помещения, его функциональное назначение, конкретные условия договора, вид деятельности арендатора, наличие дополнительных услуг, период осуществления операции и другие экономические обстоятельства. Механическое сравнение разных объектов без учёта сопоставимости условий может влиять на достоверность дальнейших экономических расчётов.
Реальный пример из практики УЦСЕ
В одном из проведённых УЦСЕ исследований предприятие обжаловало результаты документальной плановой выездной налоговой проверки. На основании акта проверки контролирующим органом было принято несколько налоговых уведомлений-решений по налогу на прибыль, НДС и финансовым санкциям.
Эксперту был предоставлен значительный массив документов за несколько лет деятельности предприятия: договоры, акты, платёжные документы, банковские выписки, налоговые накладные, регистры бухгалтерского учёта, декларации по НДС и налогу на прибыль, финансовую отчётность, акт проверки, НУР и другие материалы. Исследование проводилось методами документальной проверки и сопоставления.
Экспертизой было установлено документальное подтверждение исследуемых хозяйственных операций. Вместе с тем выводы акта налоговой проверки о занижении налога на прибыль документально не подтвердились. Не подтвердились документально и исследованные выводы о занижении НДС.
Отдельно исследовались дополнительные налоговые обязательства по НДС, связанные с выводом контролирующего органа о несоответствии договорных ставок аренды рыночным ценам. По результатам экономического исследования соответствующий вывод акта проверки также документально не подтвердился.
Этот пример демонстрирует принципиальное отличие между юридическим обжалованием НУР и экономической экспертизой: эксперт не отменяет решение налогового органа и не определяет его законность, а исследует документы и экономические показатели и отвечает на вопрос, находят ли конкретные выводы налоговой проверки документальное подтверждение.
Почему важно исследовать сам акт проверки
Для качественного экспертного исследования недостаточно предоставить только налоговое уведомление-решение. Важным объектом является сам акт проверки: именно в нём содержатся обстоятельства, описание хозяйственных операций, ссылки на документы, расчёты, периоды и обоснование сумм.
Эксперт сопоставляет соответствующие выводы акта с фактическими документами предприятия: существуют ли документы, подтверждающие операции; соответствуют ли бухгалтерские записи первичной документации; отражены ли операции в налоговой отчётности; согласуются ли суммы и периоды; имеет ли соответствующий расчёт документальную основу.
На каком этапе может быть проведена экспертиза
Экономическая экспертиза имеет практическое значение тогда, когда определён конкретный предмет спора и существует массив документов, который необходимо профессионально исследовать. Заключение эксперта может готовиться для подачи в суд в случаях, предусмотренных процессуальным законодательством; экспертиза также может быть назначена судом.
Ключевое значение имеет правильное определение предмета исследования и вопросов, для решения которых необходимы специальные экономические знания.
Чего экономическая экспертиза не делает
Судебно-экономическая экспертиза не подменяет суд, адвоката, налогового консультанта или контролирующий орган. Эксперт не решает, является ли НУР противоправным, должен ли суд его отменить, как следует толковать норму права или кто должен выиграть налоговый спор.
Вместо этого эксперт исследует фактическую экономическую сторону спора: документы, операции, бухгалтерский и налоговый учёт, расчёты и их взаимное соответствие.
Как подготовить документы для экономической экспертизы
Первым шагом является анализ акта проверки и определение тех выводов контролирующего органа, которые требуют проверки с применением специальных экономических знаний. После этого определяется круг документов, необходимых для ответа на конкретные вопросы.
В сложных налоговых спорах это может быть большой массив документации за несколько отчётных периодов. Важно сформировать логически связанный комплект материалов, который позволит проследить хозяйственную операцию от её договорного оформления до бухгалтерского и налогового отражения.
Экономическая экспертиза как доказательство в налоговом споре
Суд оценивает экспертное заключение в совокупности с другими доказательствами по делу; само по себе оно не определяет результат налогового спора. Вместе с тем в сложном деле оно может систематизировать результаты исследования вопросов, требующих специальных знаний в сфере бухгалтерского и налогового учёта.
Особенно это актуально, когда акт проверки охватывает значительный период деятельности, большое количество хозяйственных операций, разных контрагентов, значительный массив первичных документов и сложные расчёты налоговых обязательств.
Часто задаваемые вопросы
Может ли экономическая экспертиза установить незаконность налогового уведомления-решения?
Нет. Вопросы законности или отмены НУР являются вопросами права. Эксперт-экономист исследует документальное и экономическое подтверждение выводов акта проверки, бухгалтерские и налоговые данные и расчёты в пределах специальных знаний.
Какие документы нужны для экономической экспертизы при обжаловании НУР?
В зависимости от спора это могут быть акт налоговой проверки, НУР, договоры и дополнительные соглашения, первичные документы, банковские выписки, налоговые накладные, регистры бухгалтерского учёта, декларации по НДС и налогу на прибыль и финансовая отчётность.
Может ли эксперт проверить доначисление налога на прибыль и НДС?
Да, если поставленные вопросы относятся к компетенции эксперта-экономиста и предоставлен достаточный комплект документов. Предметом исследования может быть документальное подтверждение выводов акта проверки относительно соответствующих налоговых показателей и расчётов.
Почему для экспертизы важно предоставить акт налоговой проверки?
В акте содержатся конкретные выводы контролирующего органа, описание операций, периоды, расчёты и ссылки на документы. Это позволяет сопоставить позицию контролирующего органа с первичными документами, бухгалтерским и налоговым учётом предприятия.
Проведение экономической экспертизы в УЦСЕ
Украинский центр судебных экспертиз проводит судебно-экономические экспертизы и экспертные исследования по вопросам бухгалтерского и налогового учёта, финансово-хозяйственной деятельности предприятий и других экономических вопросов в пределах компетенции судебного эксперта.
Если предприятие получило акт налоговой проверки или налоговое уведомление-решение, для предварительного определения предмета исследования целесообразно предоставить акт проверки, соответствующие НУР и документы, на которых основывается позиция предприятия. Это позволит определить, какие обстоятельства могут быть предметом судебно-экономической экспертизы, какие материалы необходимы и как корректно сформулировать вопрос эксперту.